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对询证函回函不符事项的处理
会计城 | 日
来源 : 网络
　　2014《审计》基础考点：对询证函回函不符事项的处理
　　【小编导言】2014年注册会计师考试现阶段进入2014注会基础备考期，是打牢基础的重要阶段，我们一起来学习2014《审计》基础考点：对询证函回函不符事项的处理。
　　【内容导航】：
　　1.对询证函回函不符事项的处理
　　【所属章节】：
　　本知识点属于《审计》科目第三章审计证据第三节函证的内容。
　　【知识点】：对询证函回函不符事项的处理
　　1.注册会计师应当调查不符事项，以确定是否表明存在错报;
　　2.询证函回函中指出的不符事项可能显示财务报表存在错报或潜在错报;
　　3.当识别出财务报表存在错报时，注册会计师应当评价该错报是否表明存在舞弊;
　　4.询证函回函的不符事项可以为注册会计师判断来自类似的被询证者回函的质量及类似账户回函质量提供依据;
　　5.询证函回函的不符事项还可能显示被审计单位与财务报告相关的内部控制存在缺陷;
　　6.询证函回函的不符事项并不表明存在错报，比如，询证函回函的差异可能是由于函证程序的时间安排、计量或书写错误造成的。
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森科教育森科注册会计师森科注册会计师面授教研中心知识点十五、审计证据（第3章）　一、审计证据的充分性——数量的要求（主要与样本量有关）注册会计师需要获取的审计证据的数量的主要影响因素：1.重大错报风险评估的影响（评估的重大错报风险越高，需要的审计证据可能越多）2.受到审计证据质量的影响（审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少）。 二、审计证据的适当性——质量的要求（相关性和可靠性）【特别提示】（共4点）　　（1）用作审计证据的信息的相关性可能受测试方向的影响。（2）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。（盘点只能证明存在，不能证明所有权和计价的正确；观察只能获得时点指标，而不能得到时期指标）　　（3）有关某一特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。（4）不同来源或不同性质的审计证据可能与同一认定相关。（程序和认定不是一对一）（应收账款的存在：函证、检查文件、发票等；另外函证可以证明金额、所有权、存在等）1.注册会计师在判断审计证据的可靠性时，通常会考虑下列原则（共5点）　　（1）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。（2）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。　　（3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。（耳听为虚）　　（4）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。（5）从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。　 　2.充分性和适当性之间的关系。　 （1）注册会计师需要获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影响。审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。（质量影响数量）　 （2）尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。（数量不能弥补质量的缺陷）　 （3）如果注册会计师获取的证据不可靠，那么证据数量再多也难以起到证明作用。（不可靠的证据再多也没有用）　　 三、函证1.函证决策——做还是不做？（首先考虑与认定的相关程度，其次考虑成本）　　在作出决策时，注册会计师应当考虑以下4个方面：（3个影响因素＋1个其他方面）（★★★）　 （1）评估的认定层次重大错报风险（注意：特别风险）　 （2）函证程序针对的认定——总体原则：与认定越相关，证明力越强（完整性）　（3）实施除函证以外的其他审计程序（替代程序）（4）除上述三个因素外，注册会计师还可以考虑下列因素以确定是否选择函证程序作为实质性程序：（3个程序）（★★）①被询证者对函证事项的了解。如果被询证者对所函证的信息具有必要的了解，其提供的回复可靠性更高。②预期被询证者回复询证函的能力或意愿。③预期被询证者的客观性。如果被询证者是被审计单位的关联方，则其回复的可靠性会降低。2.管理层要求不实施函证时的处理（要求是否合理？能否实施替代程序？）（1）当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当考虑该项要求是否合理，并获取审计证据予以支持。（不能假设“诚信”）情形措施（1）如果认为管理层的要求合理注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。（2）如果认为管理层的要求不合理且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响（保留意见或无法表示意见）。　（2）分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，并考虑：　 ①管理层是否诚信；　 ②是否可能存在重大的舞弊或错误；　 ③替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。3.对询证函回函的控制（1）如果被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师，该回函不能视为可靠的审计证据。在这种情况下，注册会计师可以要求被询证者直接书面回复。（2）只对询证函进行口头回复不是对注册会计师的直接书面回复，不符合函证的要求，因此，不能作为可靠的审计证据。4.无论是采用纸质还是电子介质，被询证者的回函中都可能包括免责或其他限制条款。回函中存在免责或其他限制条款是影响外部函证可靠性的因素之一，但这种限制不一定使回函失去可靠性，注册会计师能否依赖回函信息以及依赖的程度取决于免责或限制条款的性质和实质。对回函可靠性不产生影响的条款（不涉及内容）对回函可靠性产生影响的限制条款（涉及内容）①“提供的本信息仅出于礼貌，我方没有义务必须提供，我方不因此承担任何明示或暗示的责任、义务和担保”。②“本回复仅用于审计目的，被询证方、其员工或代理人无任何责任，也不能免除注册会计师做其他询问或执行其他工作的责任”。①“本信息是从电子数据库中取得，可能不包括被询证方所拥有的全部信息”；②“本信息既不保证准确也不保证是最新的，其他方可能会持有不同意见”；③“接收人不能依赖函证中的信息”。知识点十六、信息技术对审计的影响（第5 章）一、信息技术对内部控制的积极影响概括地讲，自动控制能为企业带来以下好处：（共5点，简单了解）1.自动控制能够有效处理大流量交易及数据，因为自动信息系统可以提供与业务规则一致的系统处理方法；2.自动控制比较不容易被绕过；3.自动信息系统、数据库及操作系统的相关安全控制可以实现有效的职责分离；4.自动信息系统可以提高信息的及时性、准确性，并使信息变得更易获取；5.自动信息系统可以提高管理层对企业业务活动及相关政策的监督水平。二、随着信息技术的发展，内部控制虽然在形式及内涵方面发生了变化，但内部控制的目标并没有发生改变，即：（3方面）1.提高管理层决策制定的效果和业务流程的效率；2.提高会计信息的可靠性；3.促进企业遵守法律和规章。三、信息技术在改进被审计单位内部控制的同时，也产生了特定的风险：（共4 点）1.信息系统或相关系统程序可能会对数据进行错误处理，也可能会去处理那些本身就错误的数据；（数据本身的错误）　　2.自动信息系统、数据库及操作系统的相关安全控制如果无效，会增加对数据信息非授权访问的风险。　　3.数据丢失风险或数据无法访问风险，如系统瘫痪；4.不适当的人工干预，或人为绕过自动控制。四、信息技术一般性控制审计信息系统一般控制：是指为了保证信息系统的安全，对整个信息系统以及外部各种环境要素实施的、对所有的应用或控制模块具有普遍影响的控制措施。1.如果注册会计师计划依赖自动应用控制、自动会计程序、或依赖系统生成信息的控制，他们就需要对相关的信息技术一般控制进行验证。（★★）【特别提示】审计证据仅以电子形式存在，审计证据的充分性和适当性取决于信息技术相关控制的有效性。这种情况下，仅通过实施实质性程序不能获取充分、适当的审计证据。改进建议：考虑依赖相关控制的有效性，并对相关控制进行了解、评估和测试。2.信息技术一般控制包括：程序开发、程序变更、程序和数据访问以及计算机运行等四个方面。五、信息技术应用控制审计六、公司层面信息技术控制审计七、信息技术一般控制、应用控制与公司层面控制三者之间的关系1.公司层面信息技术控制情况代表了该公司的信息技术控制的整体环境，包括该公司对于信息技术的重视程度和依赖程度、信息技术复杂性、对于外部信息技术资源的使用和管理情况、信息技术风险偏好等，这些要素会影响该公司的信息技术一般控制和信息技术应用控制的部署和落实。（审计顺序：先公司层面，再一般控制和应用控制）2.公司层面信息技术控制是公司信息技术整体控制环境，决定了信息技术一般控制和信息技术应用控制的风险基调；3.信息技术一般控制是基础，信息技术一般控制的有效与否会直接关系到信息技术应用控制的有效性是否能够信任。（一般控制决定应用控制）八、信息技术审计范围的确定1.如果注册会计师计划依赖自动控制或自动信息系统生成的信息，那么他们就需要适当扩大信息技术审计的内容。2.无论被审计单位运用信息技术的程度如何，注册会计师均需了解与审计相关的信息技术一般控制和应用控制。 九、不同信息技术环境下的问题（了解）知识点十七、审计工作底稿（第6章）　　一、审计工作底稿的编制要求　　注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚地了解：　　1.按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质、时间安排和范围；　　2.实施审计程序的结果和获取的审计证据；3.审计中遇到的重大事项和得出的结论，以及在得出结论时作出的重大职业判断。　　有经验的专业人士，是指对下列方面有合理了解的人士：　　1.审计过程；　　2.审计准则和相关法律法规的规定；　　3.被审计单位所处的经营环境；4.与被审计单位所处行业相关的会计和审计问题。　　 二、审计工作底稿的性质　 1.审计工作底稿的存在形式：纸质＋其他（至少有纸质）　　 2.审计工作底稿通常不包括的内容：　　（1）已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿；　　（2）反映不全面或初步思考的记录；　　（3）存在印刷错误或其他错误而作废的文本；（4）重复的文件记录等。三、确定审计工作底稿的格式、要素和范围时应考虑的因素：（共7个）1.被审计单位的规模和复杂程度。　　2.拟实施审计程序的性质。　　3.识别出的重大错报风险。　　4.已获取的审计证据的重要程度。　　5.识别出的例外事项的性质和范围。　　6.当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论基础的必要性。7.审计方法和使用的工具。　　四、审计工作底稿的要素　　1.审计工作底稿的标题　　2.审计过程记录；　　3.审计结论；　　4.审计标识及其说明；　　5.索引号及编号；　　6.编制者姓名及编制日期；　　7.复核者姓名及复核日期；8.其他应说明事项。其中：　　在记录审计过程时，应当特别注意以下3个方面。　　1.具体项目或事项的识别特征。（具有唯一性）识别特征：是指被测试的项目或事项表现出的征象或标志。（1）如在对被审计单位生成的订购单进行细节测试时，注册会计师可能以订购单的日期或其唯一编号作为测试订购单的识别特征。（2）对于需要选取或复核既定总体内一定金额以上的所有项目的审计程序，注册会计师可能会以实施审计程序的范围作为识别特征，例如，总账中一定金额以上的所有会计分录。　　（3）对于需要系统化抽样的审计程序，注册会计师可能会通过记录样本的来源、抽样的起点及抽样间隔来识别已选取的样本，。　　（4）对于需要询问被审计单位中特定人员的审计程序，注册会计师可能会以询问的时间、被询问人的姓名及职位作为识别特征。（5）对于观察程序，注册会计师可能会以观察的对象或观察过程、观察的地点和时间作为识别特征。2.重大事项包括：　　 （1）引起特别风险的事项；　　 （2）实施审计程序的结果，该结果表明财务信息可能存在重大错报，或需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施；　　 （3）导致注册会计师难以实施必要审计程序的情形；　　 （4）导致出具非标准审计报告的事项。　　3.针对重大事项如何处理矛盾或不一致的情况。（要追加程序）　　五、审计工作底稿归档的性质：事务性的工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。　　如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事务性的，注册会计师可以作出变动，主要包括：　　1.删除或废弃被取代的审计工作底稿；　　2.对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；　　3.对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；　　4.记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。六、审计工作底稿归档的期限：1.审计报告日后或中止后60日；2.同一单位的不同业务分别归档　　　　七、审计工作底稿归档后的变动　　1.注册会计师发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿的情形主要有以下两种：　　（1）注册会计师已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得出了恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分；（2）审计报告日后，发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序，或导致注册会计师得出新的结论。2.变动审计工作底稿时的记录要求　　在完成最终审计档案的归整工作后，如果发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，无论修改或增加的性质如何，注册会计师均应当记录下列事项：　　（1）修改或增加审计工作底稿的具体理由；　　（2）修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员。八、审计工作底稿的保存期限：至少10年，注意连续审计的情况知识点十八、对特殊项目的考虑第一部分、审计沟通（第14章）（分为2种：与治理层的沟通、前后任注册会计师的沟通）Ⅰ、注册会计师与治理层沟通一、沟通对象决定与治理层的下设组织或个人沟通时应当考虑的主要因素：（4个因素）1.治理层的下设组织与治理层各自的责任。2.拟沟通事项的性质。3.相关法律法规的要求。4.下设组织是否有权就沟通的信息采取行动，以及是否能够提供注册会计师可能需要的进一步信息和解释。二、沟通的事项（5个基本事项＋1个补充事项）1.5个基本事项（1）与注册会计师财务报表审计责任有关的事项（发表意见、不能减轻）（2）计划的审计范围和时间安排【程序、应对措施、重要性概念（不能太具体）】（3）审计中发现的重大问题（尤其审计范围受限）（4）值得关注的内部控制缺陷（5）注册会计师的独立性2.1个补充事项：不是负全责、只是注意到的、只是附带的三、沟通的原则1.基本原则：先管理层，后治理层（胜任能力、诚信除外）2.与第三方沟通：仅为治理层使用而编制、不对第三方负责、可能有分发限制四、沟通的形式：不是越书面越好（独立性、口头沟通不合适的、值得关注的内部控制缺陷）五、沟通的时间：越早越好1.计划事项的沟通：可与业务约定条款一并进行2.重大困难：越早沟通越好3.双重目的：协调沟通六、评价沟通的充分性1.评价充分性不需要专门设计程序进行2.沟通不充分时的措施（意见类型、解约、征询法律意见、向更高级别的机构沟通）Ⅱ、前后任注册会计师的沟通七、与前任注册会计师的沟通前任注册会计师的含义：同一个事务所的不算（一）沟通的基本内容1.发起方：后任主动发起2.前提：征得被审计单位同意3.沟通的方式：口头或其他形式（二）沟通的类型接受委托前的沟通接受委托后的沟通1.必须做，目的是否接受委托2.必要沟通的核心内容：（1）是否发现被审计单位管理层存在诚信方面的问题。（2）前任注册会计师与管理层在重大会计、审计等问题上存在的意见分歧。（比如：收入的确认出现分歧）（3）前任注册会计师曾与被审计单位治理层沟通过的关于管理层舞弊、违反法规行为以及内部控制的重大缺陷等问题。（4）前任注册会计师认为导致被审计单位变更会计师事务所的原因。3.前任注册会计师的答复：3句话（1）可答复也可不答复（2）取得确认函（3）要征得被审计单位的同意，若不同意：考虑不接受此委托1.不是必须做的，根据审计工作的需要2.方式：主要是查阅前任工作底稿（确认函）3.利用工作底稿的责任：不减轻、不提及（三）发现前任存在重大错报的处理1.安排三方会谈2.无法进行三方会谈（客户拒绝、前任拒绝）：意见类型、解除业务约定、询问法律顾问第二部分 注册会计师利用他人工作（第15章）（分为2种：利用内部审计的工作、利用专家的工作）Ⅰ、利用内部审计的工作一、利用内审工作（不减轻CPA责任）1.是否利用？——是否有利于实现审计目的？（不影响职业判断：风险的评估、重要性水平和样本规模的确定、会计政策和会计估计的评估等）2.在确定利用内部审计人员的工作是否足以实现审计目的，应当评价4个因素：（1）内部审计的客观性。（组织地位）（与独立性相联系，最好仅向治理层负责）在评价内部审计人员的客观性时，注册会计师通常考虑以下因素：（2016年改） ①内部审计在被审计单位中的地位，以及这种地位对内部审计人员保持客观性能力的影响； ②内部审计是否向治理层或具备适当权限的高级管理人员报告工作，以及内部审计人员是否直接接触治理层； ③内部审计人员是否不承担任何相互冲突的责任； ④治理层是否监督与内部审计相关的人事决策； ⑤管理层或治理层是否对内部审计施加任何约束或限制； ⑥管理层是否根据内部审计的建议采取行动，在多大程度上采取行动，以及如何采取 行动。　（2）内部审计人员的专业胜任能力。（3）内部审计人员在执行工作时是否可能保持应有的职业关注。　（4）内部审计人员和注册会计师之间是否可能进行有效的沟通。　　二、利用内部审计人员的特定工作（一）是否足以实现审计目的，考虑的因素有：1.内部审计工作是否由经过充分技术培训且精通业务的人员执行。　　2.内部审计人员的工作是否得到适当的监督、复核和记录。　　3.内部审计人员是否能够获取充分、适当的审计证据，以其能够得出合理的结论。　　4.内部审计人员得出的结论是否恰当，编制的报告是否与已执行工作的结果一致。5.内部审计人员披露的例外或异常事项是否得到恰当解决。（二）针对内部审计人员的特定工作实施审计程序1.决定性质、时间、范围时的考虑因素（1）相关领域的重大错报风险的评估。（2）对内部审计的评估。（3）对内部审计人员特定工作的评价。2.注册会计师对内部审计人员的特定工作实施的审计程序主要包括： （1）检查内部审计人员已检查的项目。 （2）检查其他类似项目。 （3）观察内部审计人员正在实施的程序。Ⅱ.利用专家的工作三、利用专家的工作（不减轻CPA责任）专家的含义：会计审计领域之外的1.是否利用？——是否有利于实现审计目的？2.在考虑利用专家工作时，注册会计师应当评价下列内容：（共4点）（1）专家是否具有实现审计目的所必需的胜任能力、专业素质和客观性。（2）充分了解专家的专长领域。（3）与专家就相关重要事项达成一致意见。（4）评价专家的工作是否足以实现审计目的。3.评价专家的客观性：尤其是外部专家（1）事务所质量控制政策和程序：内部专家受约束，外部专家不受约束（2）工作底稿：内部专家的构成审计工作底稿一部分，外部专家属于自己（3）内部专家：包括网络事务所员工、临时工、合伙人等。4.注册会计师应当评价专家的工作是否足以实现审计目的，包括：　 （1）专家的工作结果或结论的相关性和合理性，以及与其他审计证据的一致性；　 （2）如果专家的工作涉及使用重要的假设和方法，这些假设和方法在具体情况下的相关性和合理性；（3）如果专家的工作涉及使用重要的原始数据，这些原始数据的相关性、完整性和准确性。5.评价专家工作的恰当性评价专家工作是否足以实现审计目的所实施的特定程序可能包括：　　（1）询问专家。　　（2）复核专家的工作底稿和报告。　　（3）实施用于证实的程序，例如：　　 ①观察专家的工作；　　 ②检查已公布的数据，如来源于信誉高、权威的渠道的统计报告：　　 ③向第三方询证相关事项；　　 ④执行详细的分析程序；　　 ⑤重新计算。　 （4）必要时（如当专家的工作结果或结论与其他审计证据不一致时）与具有相关专长的其他专家讨论。（5）与管理层讨论专家的报告。——结束——
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