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“工程结算”会计科目的思考与应用
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本帖最后由 yzdbl 于
15:29 编辑
原文发表于《财会学习》2012年3月刊，现对前面有部分改动
丁宝林 江苏扬建集团有限公司
一、“工程结算”与“主营业务收入”科目在工程在建过程中分别核算& && && & 在建造合同准则之前，工程结算和收入的核算是依据完成合同规定的工程形象进度或工程阶段，与发包单位进行工程价款结算： 借：应收账款&& 贷：工程结算收入。这样核算，工程结算的确认进度和收入确认的进度是同步的。& && && & 在建造合同准则之后，将原来的“工程结算收入” 科目一分为二：“工程结算”和“主营业务收入”。将应收账款与已经发生的工程结算相对应，营业收入按照形象进度进行确认。自此，工程结算的确认进度和收入确认的进度完全割裂开来。二、“工程结算”与“主营业务收入”科目，在工程竣工结算后不一定相等& && && & “工程结算”科目的设置，是核算应向客户开出工程价款结算账单办理结算的价款。本科目是“工程施工”或“生产成本”科目的备抵科目，应向客户开出工程价款结算账单办理结算的款项记入本科目的贷方，合同完成后，本科目与“工程施工”或“生产成本”科目对冲后结平。 “主营业务收入”科目的设置，核算当期确认的合同收入。当期确认的合同收入记入本科目的贷方，期末，将本科目的余额全部转入“本年利润”科目，结转后，本科目应无余额。 “工程结算”与“主营业务收入”科目在数据上有互相对照的关系，但自始至终没有结转的关系。& && && & 实务中，大家思维定势的认为“工程结算”与“主营业务收入”在工程竣工结算后应相等。是否是这样呢？& && && & 在现行的会计法规中，《讲解2008》中的建造合同第三节对分包工程工作量有这样的表述：“对总承包商来说，分包工程是其承建的总体工程的一部分，分包工程的工作量也是其总体工程的工作量。”这个规定说明了，“工程结算”科目核算中包含了分包工作量。& && && & 在“收取代销手续费的商品代销”的销售模式下，受托代销单位以收取的手续费确认收入。比照这样的收入核算的思路，我们应该这样认为：对于自行管理完成的分包工作量，总包单位应该将完成的分包工作量作为自己的收入确认；对于以收取管理费方式完成的分包工作量，总包单位只能以收取的管理费确认收入。虽然没有将分包工程工作量必须确认为或不确认为总包单位营业收入的规定，但是，分包工作量对于总包单位来说，不能满足《企业会计准则第<font color="#号-收入》“第二条 收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入”中“会导致所有者权益的增加”的条件，即分包工作量形成经济利益的流入不能导致总包单位所有者权益的增加。对于总包单位来说，分包工程款（除管理费收入部分）只是从建设单位收取后，转手支付给分包单位的往来款而已，更加接近于业务往来款条件。& &&&这很可能导致“工程结算”与“主营业务收入”在工程竣工结算后并不相等。三、区分核算已结算完毕和处于结算过程中的工作量& &&&会计上对营业税费用确认按可采用谨慎性原则计算的“营业收入” ；税法上营业税费义务的履行按①不允许采用谨慎性原则计算的“营业收入”②工程收款。& &&&比较两者，对于在建期间，税法上的不允许采用谨慎性原则确定工程进度，在具体征管中是无法落实的，具体征管机关也不可能在此问题上与纳税人纠缠不清。& &&&具体征管实务操作中，是依据工作量开票收款和已办理完毕结算价款。& &&&因此，会计核算要求清晰反映“已结算”工作量、“待结算”工作量、已收工程款是很重要的。四、核算科目安排说明 & && & 在“工程结算”科目下设“已结算”、“待结算”二级科目：“已结算”用于核算已办理结算完毕的工作量；“待结算”用于反映按施工进度报表数综合考虑处于结算状态的工作量，该工作量在与建设单位办理结算完毕时从该科目贷方红字转出至“已结算”贷方。& && & 相应的，在“应收账款”科目下设“已结算”、“待结算”、已收款二级科目： 设“已结算”，借方用于核算已办理项目结算确认的债权，贷方用于收款完毕后与“已收款”冲销；设“待结算”，借方用于核算处于结算状态的工作量对应的未确认债权，在办理结算完毕时，从该科目红字转出至“已结算”科目的相同方向；设“已收款”，贷方核算工程收款，借方用于在收款完毕后与“已结算”冲销。& && & 操作实践中，对于预提工作量在结算时的会计处理的方式略有不同（详见下面的核算举例）。& && & 通过以上设置，就形成：营业收入以自营工作量（包含自行管理完成的分包工作量）和收取的分包管理费等确认；在建工程已结算完毕工作量在“工程结算-已结算”反映、在建工程处于结算过程中结算工作量在“工程结算-待结算”反映；已结算确认往来债权通过 “应收账款-已结算”反映、待结算确认往来债权通过 “应收账款-待结算”反映、已收工程款在“应收账款-已收款”反映。在建工程实际合同成本在“工程施工”反映。& & 下面，举例说明总包方核算自行管理施工工程（以自营土建工程举例）：& && & 1、每期末，按照施工进度报表数综合考虑后预提处于结算状态工作量：& && & &&借：应收账款-待结算& && & & && & 贷：工程结算-待结算& && & 2、在建处于待结算状态的工程收款时：& && & &&借：银行存款& && & & && & 贷：应收账款-已收款& && & 3、阶段结算完毕（不是各期末）：& && & &&借：应收账款-已结算& && & & && & 贷：工程结算-已结算& && & 冲销相应前期预提计入的待结算科目的工作量(工程决算完毕，该科目冲销完毕)：& && & &&借：应收账款-待结算（红字）& && & & && & 贷：工程结算-待结算（红字）& && & 4、期末，确认收入、成本、计提营业税费& && & & &借：主营业务成本& && & & && & 工程施工-合同毛利& && & & && & 贷：主营业务收入& && & & &借：营业税金及附加& && & & && & 贷：应交税费-应交营业税& && & 5、按照营业税法规定履行营业税应税义务& && & & &借：应交税费-应交营业税& && & & && & 贷：银行存款& && & 6、竣工决算完毕，冲销“工程结算”和“工程施工”科目：& && & &&借：工程结算-已结算& && & & &&&贷：工程施工-合同成本& && & & && && &&&工程施工-合同毛利& &&&7、工程收款完毕，冲销“应收账款”的下级科目（原因是：此时该科目无余额但下级科目有余额）& && &借：应收账款-已收款& && && &贷：应收账款-已结算四、举例说明“工程结算”科目的应用& && &分包和承包是工程分包方式中常见的两种。分包是指与建设单位具有进行单独工作量结算文件，单独向建设单位开具建筑业发票，具备工程分包法律要件的分包；承包是总包单位为了调动施工者质量、效益管理积极性而对分部项工程进行的承包，由承包者在与总包单位办理工作量结算向其开具建筑业分包发票。& && & 两者的区别在于： 1、分包单独有向建设单位进行工作量结算文件；承包工作量包含在总包单位的工作量结算文件之内，是其组成部分。2、在总包单位会计核算中，分包工作量的营业税费在“工程施工-分包成本”科目中；承包工作量的营业税费在“营业税金及附加”科目中核算。& && & 下面，举例说明总包单位和专业分包单位对分包工程的会计核算，总包单位对承包工程的会计核算：& && & 案例：& && && && && && && && && && && && && & 单位：万元内容
核算会计科目
95承包价+5管理费
工程结算-自营
190承包价+10管理费
工程结算-分包
工程施工-合同成本
工程施工-承包成本
工程施工-分包成本
营业税金及附加
工程施工-分包成本
& && & 那么，总包单位的损益如下表自营
核算会计科目
95承包价+5管理费
营业收入累计
营业成本累计
工程施工-合同毛利累计
营业税金及附加累计
息税前利润累计
& && & (一)、分包工程核算& && &分包工程核算处理方法安排的关键是：将总包单位和专业分包单位看作一个整体，在抵销相互往来后，形成一个总体完整且不重复的会计核算体系。（这里只列示已结算甲指分包工作量核算过程，对于处于待结算状态的分包工作量核算，参照前面的阐述）【总包单位】1、& &阶段结算完毕（不是各期末）& && && &&&借：应收账款-分包（已结算）& &&&200& && &贷：工程结算-分包（已结算）& && && &&&2002、确认对专业公司工程债务（扣除总包管理费）借：工程施工-分包成本& &&&& & 190& &贷：应交税费-应交营业税& && && && && && && &5.7& && & & &贷：应付账款-专业公司& & & && && && &&&190-5.7（总包单位应缴纳的营业税义务由自营业务承担部分和应由分包单位承担的两部分组成。）3、总包单位开具建筑业发票交建设单位，收分包工程款借：银行存款& && && && && && && && && &&&200& && & 贷：应收账款-分包-已结算& && && && && & 2004、总包付专业分包单位分包工程款， 专业分包单位开具收款收据借：应付账款-专业公司& && & & &190& &&&贷：银行存款& && && && && && && && && && && &&&190&& 分包单位转来完税凭证给总包单位用于抵扣，将相应代扣的税款转给分包单位：借：应交税费-应交营业税-分包& && &5.7& && & 贷：应付账款-专业公司& && && && &&&5.75、期末，确认分包收入、成本、税费（总包单位只确认分包管理费收入及其营业税费；实务中，该核算常安排在与建设单位结算办理完毕的期间）借：工程施工-合同毛利（分包）& &&&10& && & 贷：主营业务收入- （分包）& && && && &&&10借：营业税金及附加& && && && && && && & 0.3& && &贷：应交税费-应交营业税& && && && &&&0.36、分包工程发生成本支出（总包单位不作会计处理）7、竣工决算后，冲销工程结算和工程施工科目借：工程结算-分包（已结算）& && && &200& && &贷：工程施工-分包成本& && && && && && &190& && &贷：工程施工-合同毛利（分包）& && &10【专业分包单位】1、阶段结算（不是各期末）借：应收账款-总包单位& && && &&&190-5.7借：应交税费-应交营业税& && & 5.7& & & & 贷：工程结算-已结算& && && && && &&&1902、 专业分包单位交税获取完税凭证借：应交税费-应交营业税 & && && &5.7& & 贷：银行存款& && && && && && && && && && & 5.7专业分包单位将完税凭证转给总包单位抵扣，总包单位将分包工作量营业税费结算给分包单位借：应收账款-总包单位 & && && &&&5.7& & 贷：应交税费-应交营业税& && && && &5.73、总包单位开具建筑业发票交建设单位，收分包工程款（分包单位不作会计处理）4、总包付专业分包单位分包工程款，分包单位开具收款收据借：银行存款& && && && && && && && && && &190& && & 贷：应收账款-总包单位& && &&&& && && &1905、期末，确认分包收入、成本、税费借：主营业务成本借：工程施工-合同毛利& && &贷：主营业务收入（扣管理费后）借：营业税金及附加& && && && && && && &5.7& &&&贷：应交税费-应交营业税& && &&&& && &5.76、分包发生成本支出借：工程施工-合同成本& & 贷：银行存款等7、竣工决算后，冲销“工程结算”和“工程施工”借：工程结算 -已结算& & 贷：工程施工-合同成本& & 贷：工程施工-合同毛利(二)、承包工程核算（这里只列示总包单位核算）1、承包单位办理结算，开具营业税发票给总包单位借：工程施工-承包成本& && &&&92.15& & 贷：应付账款-承包单位& && && &92.152、承包单位转来工程款完税凭证借：应缴税费-应交营业税& && & 2.85& & 贷：应付账款-承包单位& && && &&&2.853、总包付承包单位工程款，承包单位开具资金往来收据借：应付账款-承包单位& && &&&95& & 贷：银行存款& && && && && && && &&&954、期末确认收入、成本、营业税费借：营业成本& && && && && && && && && & 92.15借：工程施工-合同毛利-承包& && &&&7.85& & 贷：营业收入& && && && && && && && && && && & 100借：营业税金及附加& && && && &&&3& & 贷：应缴税费-应交营业税& && && && &3延伸阅读：《基于节税考虑的建造合同收入确认新思路》 《施工企业会计核算困境及出路的思考》
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本帖最后由 haihan235 于
13:59 编辑
yzdbl 发表于
回复 yzdbl 的帖子
[“工程施工”和“工程结算”为什么都是成本类科目]
好，我就不含蓄了。
1、“工程施工”和“工程结算”你说比照‘固定资产和累计折旧‘的关系理解是有一定道理。但是“工程结算”实物资产的体现，也是“合同收入”分解。是合同约定给发包方一个确认了的经济利益，因此无论发包方支不支付款项都是其应得的实物资产（只是未交付而已），性质不同于“应收账款”，所以你的那些问题就偏离了准则的意图。同样原理也去理解分包工程。
2、所谓建造合同。就是“合同收入”已经确定或者基本确定，而“合同费用”则是以“合同收入”配比产生的，为了体现每期的利润，又设置一个“合同毛利”，也就是“合同费用”和“合同毛利”都是虚拟预计的。
3、工程上有个“定额规则”，即某一个工程给建筑企业一个固定金额或者固定计算方法。建筑企业实际发生工程支出少于这个定额的，就是利润，大于的就是损失。建造合同准则就是贯彻这个规则。
4、因此建造合同准则基本思路是：在未完工期间是按预计“合同费用”和“合同毛利”来确认利润的，在完工后再调整这个预计利润。也就是“营业成本”、“合同费用”和“合同毛利”都是可以调整，但是“营业收入”原则上不得调整（除非有合同重大变更）。
5、另外，如果在未完工过程中发现实际支出的“合同费用”大于“合同收入”时，可以依据职业判断，计提存货损失。
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新手学习中，感谢发帖
谢谢分享，学习了
在看一家工程公司的帐，只设置了工程施工和工程结算收入、成本，
好复杂，难道不是实质重于形式吗
原来工程会计那么复杂
原来工程会计那么复杂
会计部分不复杂，但和税收问题结合在一起就“剪不断，理换乱”&
因为《建造合同准则》是舶来品，有很多“水土不服”之处，所以实务中的会计处理基本是扯淡！（有点过激了，哈哈）&
分包单位是直接开票给建设单位吗？有疑问。好像变成建设单位直接发包了。
分包开票给总包，同时交税（江苏现在的做法）；总包在税局开具总包发票时，凭分包的发票原件抵扣，只缴纳差额部分的营业税费。
其实，这些问题在实际操作中都不存在困难。&
拜读了，谢谢
哦，我查询了mark是齐天大圣到此一游中“到此一游”的意思。
为什么叫我大圣{:sweat:}& &认错人了？！
大圣，你好！
本帖最后由 yzdbl 于
04:52 编辑
“2、所谓建造合同。就是“合同收入”已经确定或者基本确定，而“合同费用”则是以“合同收入”配比产生的，为了体现每期的利润，又设置一个“合同毛利”，也就是“合同费用”和“合同毛利”都是虚拟预计的。4、因此建造合同准则基本思路是：在未完工期间是按预计“合同费用”和“合同毛利”来确认利润的，在完工后再调整这个预计利润。也就是“营业成本”、“合同费用”和“合同毛利”都是可以调整，但是“营业收入”原则上不得调整（除非有合同重大变更）。”
在建期间，一般准确确定完工百分比几乎是不现实的。但是，较精确的确定已完“合同费用”、“已完工作量”、“工程毛利率”对于较大规模的企业来说不是什么难事。并且，您在下面提到的已发生“合同费用”的能否及时归集，对期间所得税的影响极大。
因此，从实务考虑，根据能够归集的“合同费用”和预测的“合同毛利率”为基础综合其他原因（如收款情况）逆向测算出期望的“合同收入”。这种方式应该可取。这也是我的《基于节税考虑的建造合同收入确认新思路》中的核心观点。
但是，和以上的第4点不符了。
今天，得到前辈的不吝教诲，受益匪浅！赶得上我从事施工企业会计2年来的接受到的指点总和了。非常感谢！
反复理解您的指点后，我将文章重新修改了一遍。如能得到您的意见，将使我受益更大。期待！
请问工程结算和主营业务收入是否应是对应关系？个人认为对应。
我在得到老师的指点后，也认为是。&
本帖最后由 haihan235 于
17:15 编辑
5402 工程结算 三、企业向业主办理工程价款结算，按应结算的金额，借记“应收账款”等科目，贷记本科目。
5401 工程施工一、本科目核算企业（建造承包商）实际发生的合同成本和合同毛利。
——很明显，一个是“权责发生”，一个是“实际发生”。
因此会计上淡化了“工程施工”按“权责发生”原则核算（符合国情），不再要求在未完工期内进行严格分期配比，即在完工时计入也可以，这样意味着合同毛利形式不均衡的增加和减少。
——这个核算原则不影响营业税，因为营业税是按“工程结算”计算的。但是影响所得税，需要进行纳税调整，特别说明这个所得税调整方法运用到31号文上了。
占位，好好学习一下。
本帖最后由 haihan235 于
16:55 编辑
yzdbl 发表于
回复 haihan235 的帖子
首先，感谢您不厌其烦的讲解。您的观点应该与以上我对准则“擅自违背以后”的观点 ...
是“权责发生制度”
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一起来做一件有意义的事，《视野思享会》举办了近60期，事实证明是符合大家需求的。本项目开始招募年费会员，一起策划活动主题，一起全程互动解惑，更可观看更多往届视频。详情见内文。
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